Vergi; Devletin kamu harcamalarını karşılamak için toplumu meydana getiren kişi ve kurumlardan ödeme güçlerine göre karşılıksız ve zorla aldığı ekonomik değerlerdir.
Vergi kanunları soyut ve bir takım kurallar içerir. Bu kurallar somut olaylara uygulanır. Uygulanırken de nerede ne zaman ve nasıl uygulayacağını bilmek gerekir. Bunlar bilinmediği zaman hatalara yol açar ve bu hatalar önemli sorunlara yol açabilir.
Vergi kanunlarının uygulanması yer, zaman, kişi ve anlam bakımından önemlidir.
Ülke vatandaşları nerede olursa olsun vatandaşı olduğu ülkenin kanunlarına tabiidir.
Ülkeye göre yapılan uygulamaya kanunların yerselliği ilkesi; vatandaş esas alınarak yapılan uygulamaya kanunların kişiselliği ilkesi; zaman bakımından ise vergi hukuk kanunun yürürlüğe girmesi ve yürürlük tarihi önemlidir.
Örneğin tüm nesnel ve dolaylı vergilerde yersellik ilkesi uygulanır. Türkiye’de tüm taşınmazlar (bina cami) alınıp kullanılan, ruhsatta yapılan giderler ve tüketim Türk kanunlarına göre vergilendirilir.
Özellikle “ harç ve “ resimlerde yersellik ilkesi daha belirgin bir biçimde ortaya çıkar kişisellik ilkesi ise daha çok gelir vergisi gibi kişisel vergilerde söz konusudur.
A)VERGİ KANUNLARININ YER İTİBARİYLE UYGULANMASI
Kanunların yapılması ve uygulanması, bir devletin ülke egemenliğinin sonucudur. Vergi kanunları ise, devletin mali egemenliğinin bir sonucudur. Bu egemenlik devletin ülkesi içerisinde ancak uygulama alanı bulacaktır.
Ancak ekonomik siyasal ve mali amaçlarla ülkenin bazı bölgelerinde vergilerin uygulanması göz ardı edilebilir. Mesela serbest bölge, antrepo, transit geçişin vergilendirilmemesi gibi
Ülke üzerindeki kişi ve şeylerin tümünün vergi kapsamına alınmasına vergilerin mülkiliği adı verilir. Ancak ülke üzerindeki bazı kişi ve servetler vergi kapsamı dışında tutulmaktadır. Buna da yan mülkilik sistemi adı verilir. Örneğin diplomatların vergilendirilmemesi diplomatik binalardan Emlak Vergisi alınmaması gibi mülkilik sisteminin uygulanması ikametgah ve kaynak ilkelerinin sonucudur.
Vergi kanunlarının uygulanmasında diğer bir ilke ise, vergi kanunlarının şahsiliğidir. Temeli devletle mükellef arasındaki vatandaşlık ilkesine dayanır. Devlet vergilendirme yetkisini kullanırken vatandaşlık bağı nedeniyle kendine bir güç görür. Bu nedenle, yabancı ülkelerden TC vatandaşlarına yapılan ivazsız intikaller vergilendirilmektedir.
Ancak ne mülkilik ne de şahsilik sistemi tam olarak uygulanmamaktadır. Daha çok yeri mülkilik ve yarı şahsilik sistemi uygulanmaktadır. Bu sisteme de karma sistem diyoruz Türk vergi sisteminde; ikametgah, vatandaşlık ve kaynak ilkesi karma bir şekilde uygulanmaktadır.
B) VERGİ KANUNLARININ ZAMAN İTİBARİYLE UYGULANMASI
Vergi kanunlarının zaman itibariyle uygulanmasında kanunların yürürlüğe girmesi, yürürlükten kalkması ve geçmiş olaylara uygulanıp uygulanmayacağının belirlenmesidir.
1-Kanunların Yürürlüğe Girmesi
Vergi kanunlarının yürürlüğe girmesi için her şeyden önce KG’de yayımlanmış olması gerekir. Vergi kanunlarının her yıl uygulanabilmesi için diğer kanunlardan farklı olarak her yıl çıkarılan bütçe kanununda da yer alması gerekir.
Bütçe kanunun C cetveli o yıl uygulanacak vergi kanunlarına yer verir. Vergi kanunlarının yürürlükte olmasına rağmen, o yıl C cetvelinde yer almaz ise o yıl için askıda olur yani tatbik edilmez.
Vergi kanunlarının yürürlüğe girmesi, kanun yürürlük maddesinde yer alır. Yürürlüğe girme zamanı şu şekilde tespit edilebilir. RG’de yayımlandığı gün, yayımı izleyen belli bir gün sonra veya somut bir tarih olarak gösterilebilir. Şayet bu tespitlerden hiçbiri yapılmamışsa 1322 sayılı “ kanunların sureti nesir ve ilanı ve meriyet tarihi hakkında kanun” a göre RG’de yayımını izleyen günden başlayarak 45 gün sonra yürürlüğe girer.
2- Vergi Kanunlarının Geçmişe Yürümesi
Kanunların geçmişe yürümesi kazanılmış haklara dokunacağı düşüneceği ile ilke olarak kabul edilmemektedir. Vergi kanunlarının geriye yürümemesi mükelleflerin girişim kabiliyetlerini kırma düşüncesi ile kabul edilmemektedir. Ancak, vergi kanunlarının geriye yürümesi halinde doğacak toplumsal faydası bireysel zarardan yüksek ise geriye yürüyebilmektedir. Henüz vergilendirme dönemi sona ermeden yeni çıkarılan bir hüküm geriye yürütülüyor ise buna gerçek olmayan geriye yürüme adı verilir. Mesela aralık ayında yapılan bir değişikliğin takvim yılı başından uygulanması gibi Bu, vergilendirme dönemi bir takvim yılı olan vergiler içim söz konusudur. Gelir vergisi gibi.
Vergilendirme dönemi sona erdikten sonra, çıkarılan bir vergi kanunu geriye yürütülüyorsa buna da gerçek yürüme adı verilir. Olağan üstü dönemlerde ve ağır ekonomik buhranların olduğu dönemlerde rastlanmaktadır. Varlık Vergisi ve Ekonomik Denge Vergisi gibi
Vergi cezaları için, ilke olarak lehe olan kanunların geriye yürümesi söz konusu olmaktadır. VUK geçici 6. Maddesi gibi, kimi zamanda, geriye yürüme yasaklanmış olabilir.
C) VERGİ KANUNLARININ ANLAM İTİBARİYLE UYGULANMASI
Kanunlar uygulanmak için çıkarılır. Uygulama yapılabilmesi için kanunlar net, açık ve sade bir dille yazılmış olması gerekir. Bir kanun hükmünün ne anlama geldiği bilinmiyor ise anlamının araştırılması gerekir. İşte soyut hukuk kurallarının somut olaylara uygulanması için yapılan mantıksal çalışmaya yorum adı verilir.
1-Yorum Çeşitleri
a)Yasama Yorumu: çıkartmış olduğu kanun hükmünde hangi sonucun çıkarılması gerektiği hususundaki yasama organının kararına yasama yorumu adı verilir. 1924 Ana yasasından yasama organının kararları içerisinde “tefsir karar” larına yer verilmiş iken, 61 ve 82 Anayasalarında, yasama organının görevleri içerisinde yorum kararlarına yer verilmemiştir. Olması gerekeni de budur. Çünkü yasama organının yorum kararları, idarenin ve yargı erkanının içtihat kuralı oluşturmasına engel olmaktadır.
b)İdari Yorum: vergi kanunlarının uygulanmasında Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü yetki verilen hallerde defterdarlıkların, kanunun ne anlama geldiği hususundaki kararlarına idari yorum adı verilir. Gelirler genel müdürlüğü bu yetkisini genel tebliğler ve muktezalarla kullanırken, defterdarlıklar muktezalarla bu yetkilerini kullanmaktadır. Bu yorumların, vergi kanunlarının uygulanmasında büyük fonksiyonları da bulunmaktadır.
c)Yargı Yorumu: Vergi Kanunlarını uygularken mahkemelerin vermiş olduğu içtihatlara yargı yorumu adı verilir. Vergi mahkemelerinin, önlerine gelen olaylar sırasında verdikleri kararlar somut kararlar olup, ilgili olayda tarafları ve mahkemeyi bağlar. Benzer olaylar için diğer olaylar bağlayıcı değildir. Danıştay ve Yargı tayın içtihadı birleşme kararları ise RG’de yayımlandıkları için benzer olaylarda daire mahkeme ve idareyi bağlayıcıdır. Bu kararlara ise prensip kararları adı verilir. Bu kararların içtihat hukukunun oluşumunda büyük payı bulunmaktadır.
d)Bilimsel Doktrin: kanunun temas ettiği olayda bilim adamlarının görüşlerine bilimsel doktrin adı verilir. Bu, aynı dönemde yaşayan bilim adamlarının genel kabul görmüş yaklaşımlarıdır. Tezler, makale ve bilimsel çalışmalarda kendini gösterir. Bu görüşler kanunların yapılışında ve içtihatların oluşmasında etkisi bulunmaktadır. Vergi hakimini doğrudan bağlayıcı değildir.
2-Yorum Yöntemleri
a)Deyimsel Yorum: vergi kanunlarının dil, gramer ve sözlük anlamları araştırılmak suretiyle yapılan yorum çeşididir. En sık yapılan yorum yöntemi budur.
b)Tarihsel Yorum: kanunlaştırma sırasında kanun koyucunun amacını araştırarak anlam yöntemine denir. Kanun koyucunun amacı, meclis ve komisyon tutanakları araştırılmak suretiyle yapılır. Daha çok tarihsel mukayese sırasında başvurulan bir yöntemdir.
c)Amaçsal Yorum: kanunun neyi amaçladığı, uygulama sırasında kanundan ne anlaşılması gerektiğinin araştırılması suretiyle yapılan bir yorum yöntemidir.
d)Sistematik Yorum: kanunun anlamının diğer kanunlar veya kanunun diğer maddeleri araştırılmak suretiyle yapılan bir yöntemdir. Örneğin gelir vergisinde geçen “işyeri” kavramının ne anlama geldiğinin VUK 156 ıncı maddesindeki iş yeri tanımından hareketle belirlenmesinde olduğu gibi.
3-Yorumun Sınırları
Vergi hukukunda yorum yapılırken göz önünde tutulması gereken bir husus, yeni yükümlülük koymaktan veya mevcut vergi yüklerinde ağırlaştırma yapmadan yorum yapmaktadır. Çünkü vergilerin kanuniliği buna teşkil eder. Kanunla düzenlenmesi gereken bir yükümlülük yorum yöntemleri ile oluşturulmaz. Ayrıca, mevcut vergi kanunlarındaki yükler yorum yöntemi ile arttırılamaz.
4-Vergi Hukukunda Kıyas Yasağı
Kıyas hakkında hüküm bulunmayan bir olayı, hakkında hüküm bulunan bir olayla karşılaştırmak suretiyle kural koymaktadır.
Vergilerin kanuniliği nedeniyle bu yöntemde vergi hukukunda kullanılmaz.
Özellikle yeni yükümlülük koymada veya mevcut yükümlülükleri arttırmada bu yasaklar karşılaşılır. Mesela, evde beslenen sis köpekleri vergiye tabi tutulurken, evde beslenen kedilerin vergi kapsamına alınmasında olduğu gibi. Her ikisi de evcil hayvan olmasına karşılık, kanun koyucu kedileri vergi kapsamına almamıştır.
Vergi kanunları çeşitli şekillerde yürürlükten kalkar. Bunlar:
-Yeni bir kuralın eskisini yürürlükten kaldırması
-Olağanüstü dönemlerde vergi hukukunun kaynağı olan kanun hükmünde kararnameler olağanüstü halin sona ermesi yada başka bir kararname çıkması halinde yürürlükten kalkar.
-Vergi hukukuna ilişkin bazı kurallar sürekli ise sürenin dolması durumunda yürürlükten kalkar.
-Bir diğer yürürlükten kaldırma yolu da yargı kuruluşlarının kararlarıdır.
